Contrôle fiscal : la réclamation administrative contentieuse

Lorsque, dans le cadre d’un contrôle fiscal, l’administration entend maintenir ses redressements à l’égard du contribuable et lui adresse un avis de mise en recouvrement, ce dernier dispose de la possibilité de déposer une réclamation administrative contentieuse. Cet acte, qui vient clore toute possibilité de négociation avec l’administration fiscale, est facultatif pour le contribuable mais est nécessaire s’il souhaite, par la suite, saisir le juge.

La notion de réclamation administrative contentieuse

La réclamation administrative contentieuse est un acte permettant au contribuable de s’adresser une nouvelle fois à l’administration afin de contester les rehaussements qui lui ont été adressés par le biais de la proposition de rectification. La réclamation administrative contentieuse est un acte quelque peu différent en ce qu’elle constitue un préalable à la saisine du juge.

Le contribuable souhaitant passer dans une phase contentieuse vis-à-vis de l’administration fiscale devra ainsi obligatoirement passer par l’étape de la réclamation administrative contentieuse. Cette réclamation s’insère en réalité dans une phase administrative, extra-judiciaire, destinée à trouver des solutions amiables entre administration et contribuable et ce afin d’éviter un engorgement des tribunaux.

Les délais afférents à la réclamation administrative contentieuse

 Deux délais doivent être connus par le contribuable souhaitant s’adresser à l’administration par l’intermédiaire d’une réclamation administrative contentieuse :

  • Le point de départ du délai de réclamation: Ce point de départ est très important dès lors que le contribuable ne pourra envoyer de réclamation administrative contentieuse avant celui-ci. S’il le fait, l’administration estimera que cette demande était prématurée, irrégulière et par conséquent irrecevable. Ainsi, le contribuable pourra déposer une réclamation administration contentieuse à compter de la notification de l’avis de mise en recouvrement. Il en va de même à compter de la date où l’impôt a effectivement été versé par le contribuable à l’administration fiscale sans qu’ils n’aient, au préalable, donné lieu à une notification d’un avis de mise en recouvrement. Néanmoins, si l’impôt en question a donné lieu à un avis de mise en recouvrement, c’est bien la notification de cet avis qui fera courir le délai. Le point de départ peut également être différé à la réalisation de l’évènement qui motive la réclamation, par exemple en cas de publication d’un texte légal ou réglementaire qui comporte des dispositions rétroactives et venant modifier l’impôt dû par un contribuable.
  • Le délai à partir duquel le contribuable ne peut plus envoyer la réclamation: Ce délai est la « date butoir » de l’envoi de la réclamation administrative contentieuse. Il est à noter qu’une réclamation qui a été présentée (la notion de présentation renvoie à la date à laquelle le contribuable a envoyé la réclamation) après la date d’expiration de ce délai est irrecevable. Cette date butoir correspond en réalité à la superposition de deux délais différents, le contribuable pouvant se prévaloir de l’un ou de l’autre.Le premier, appelé délai général de réclamation, s’étend jusqu’au 31 Décembre de la deuxième année suivant celle du point de départ susmentionné. Attention, si le contentieux concerne des impôts directs locaux et des taxes années, ce délai est réduit et s’étend seulement au 31 décembre de l’année suivant celle de son point de départ.Le second est un délai spécifique à la procédure de reprise ou de rectification. Il s’applique donc au contrôle fiscal étant donné que dans le cadre de ce contrôle le contribuable reçoit une proposition de rectification (22) de la part de l’administration fiscale. Ce délai spécifique correspond au délai dont dispose l’administration pour présenter ses propres réclamations. Autrement dit, tant que le délai de reprise de l’administration fiscale n’a pas expiré, le contribuable dispose de la possibilité de déposer une réclamation administrative contentieuse. Rappelons que ce délai de reprise expire, en principe, le 31 décembre de la troisième année suivant celle où les rectifications lui ont été notifiées par le biais de la proposition de rectification.
    ⇒ Tant que l’un de ces deux délais n’a pas expiré, le contribuable peut présenter plusieurs réclamations successives afférentes à la même imposition.

Prenons un exemple afin de mieux comprendre le fonctionnement de ces délais. Un contribuable, M. A, reçoit une proposition de rectification de l’administration fiscale le 6 septembre 2020. Il y répond le 15 septembre mais l’administration maintient les rehaussements à son égard en lui adressant une réponse aux observations du contribuable dans laquelle elle réfute l’argumentaire de M.A. Elle fait savoir à celui-ci qu’elle ne changera pas d’avis et lui notifie un avis de mise en recouvrement le 3 décembre 2020. M.A souhaite déposer une réclamation administrative contentieuse. Pour cela, il devra la faire parvenir à l’administration avant le 31 décembre 2023. En effet, étant donné qu’il a reçu la proposition de rectification en 2020, il peut se prévaloir du délai spécifique à la procédure de rectification, délai qui s’étend jusqu’à la troisième année suivant la réception, par le contribuable, de la proposition de rectification.

Le destinataire de la réclamation administrative contentieuse

La réclamation administrative contentieuse doit être adressée au centre des finances publiques territorialement compétent pour l’imposition due par le contribuable (que vous pouvez retrouver sur l’avis de mise en recouvrement ou encore sur le site www.impots.gouv.fr). Par exception, lorsque l’imposition a été établie par un agent de l’administration fiscale dépendant d’une direction interrégionale spécialisée ou d’un service à compétence nationale, la réclamation devra être adressée au directeur de la direction ou du service.

La forme et le contenu de la réclamation administrative contentieuse

La réclamation administrative contentieuse prend la forme d’une lettre recommandée envoyée au service d’imposition compétent. Elle doit être rédigée par le contribuable lui-même ou son avocat fiscaliste. Dans cette réclamation le contribuable doit formuler explicitement une réclamation soit, en l’occurrence, la contestation de la créance de l’administration fiscale à son égard. La réclamation administrative contentieuse doit contenir, à peine d’irrecevabilité :

  • La mention de l’imposition contestée
  • Un exposé des moyens et des conclusions du contribuable. Ces éléments correspondent à la motivation et à l’argumentaire développé par ce dernier qui devra indiquer, par exemple, le montant du dégrèvement ou de la restitution sollicitée.
  • La signature manuscrite de la réclamation
  • Les documents justificatifs venant à l’appui de la réclamation soit l’avis d’imposition ou encore l’avis de mise en recouvrement.
    ⇒ Le contribuable dispose de la faculté de régulariser, à tout moment, la réclamation administrative contentieuse en produisant l’une ou l’autre de ces pièces.

La demande de sursis de paiement

 En principe, le contribuable a toujours l’obligation de s’acquitter de l’impôt sur la base fixée par l’administration malgré l’envoi d’une réclamation administrative contentieuse. Autrement dit le seul fait de contester l’imposition par l’envoi d’une réclamation administrative contentieuse ne vous dispense pas de vous acquitter, dans le délai légal, de l’imposition mise en recouvrement.

Il dispose toutefois de la faculté de demander, à l’appui de sa réclamation administrative contentieuse, un sursis de paiement à l’administration. Cette demande de sursis de paiement pourra être conditionnée à la constitution de garanties si le comptable public chargé du recouvrement lui en fait la demande. Cette garantie pourra consister, à titre d’exemple, en une caution bancaire ou encore en une hypothèque. Ces garanties ne pourront porter que sur le montant des droits en principal. Autrement dit les garanties ne porteront pas sur les intérêts de retard et les pénalités qui s’y rattachent.

⇒ Pour les litiges portant sur une imposition (en principal hors intérêts) d’un montant inférieur à 4 500 € le contribuable ne pourra être tenu de constituer des garanties.

Cette demande de sursis de paiement peut présenter deux issues :

  1. Une issue favorable dans laquelle l’administration accède à la demande de sursis de paiement. Le contribuable sera donc dispensé du paiement pendant toute la phase d’instruction de la réclamation ainsi que pendant la phase contentieuse si le contribuable a entreprise de telles démarches.
  2. Une issue défavorable qui correspondra à la situation dans laquelle les garanties présentées par le contribuable sont jugées insuffisantes par le comptable public. Le contribuable bénéficiera alors de ce qui est appelé un « mini-sursis » en vertu duquel le contribuable sera protégé contre toutes les mesures exécutoires de poursuite. Autrement dit le comptable public ne pourra prendre que des mesures conservatoires à l’égard du contribuable mais ne pourra pas, par exemple, procéder à la saisie de vos meubles.Le contribuable dispose également de la possibilité d’exercer des voies de recours contre cette décision de l’administration qu’il pourra exercer sous la forme d’un référé.

L’issue de la réclamation administrative contentieuse

L’administration fiscale devra se prononcer dans les 6 mois à compter de la présentation de la réclamation. Ce délai pourra être prorogé de 3 mois supplémentaires sur décision de l’administration qui devra alors en informer le contribuable. La décision peut prendre trois formes :

  • Une décision d’acceptation qui aura pour conséquence le dégrèvement total ou partiel de l’imposition contestée ou la restitution de l’impôt si celui-ci a déjà été acquitté.
  • Une décision de rejet total ou partiel. Ce rejet, qui doit être motivé par l’administration fiscale, ouvre un délai de deux mois au contribuable pour saisir le juge de l’impôt et ainsi entamer une phase contentieuse.
  • Une absence de décision qui sera assimilé à une décision implicite de rejet. Le contribuable pourra alors saisir le juge de l’impôt sans condition de délai.

La réclamation administrative contentieuse est donc une étape importante dans le cadre d’un contrôle fiscal permettant au contribuable, en cas de nouveau rejet de la part de l’administration, de rentrer dans une phase contentieuse.